會計師的二三事(20)

金融監督管理委員會公告
中華民國106 年6 月5 日
會懲字第1060021658 號
主 旨：賴昭宏會計師及詹誠一會計師違反會計師法事件，受會計師懲戒委員會決議應各處新
臺幣48 萬元罰鍰處分確定。
依 據：會計師法第68 條。
公告事項：
一、 賴昭宏及詹誠一會計師受託查核北儒精密股份有限公司（下稱受查公司）102 年度及
103 年度財務報告，核有下列違反規定之情事：
(一) 未執行銷貨截止之查核程序（102 年度及103 年度）：經查閱會計師102 年及103
年查核簽證工作底稿，發現會計師未執行銷貨截止測試，核有違反行為時會計師查
核簽證財務報表規則（下稱查簽規則）第20 條第1 項第3 款第15 目之規定。
(二) 未執行進貨截止之查核程序（102 年度）：經查閱會計師102 年查核簽證工作底稿，
發現會計師未執行進貨截止測試，核有違反行為時查簽規則第20 條第1 項第14 款
第6 目之規定。
(三) 未適當執行專家報告採用之查核程序，審慎評估專家意見之可靠性（103 年度）：
查受查公司102 年及103 年實際之營業毛利率及實際之營業利益率均為負值。惟會
計師於評估專家意見之可靠性時，以較久遠之99 年～101 年有獲利年度作為參考依
據，而未將最近之102、103 年度實際上係發生虧損納入考量，且未於工作底稿載明
理由，核有違反查簽規則第9 條及審計準則公報第20 號第12 條之規定。
(四) 未妥善執行遵循測試，未深入查明採購詢比議價異常（103 年度）：會計師抽核受查
公司向立○公司委外加工之詢比議價表單，顯示僅有立○一家供應商之報價，惟受查
公司於比議價表單之備註欄中記載「依據詢比價結果，採用較低報價之廠商並議價後
發包作業」，與實際作業不符，會計師未就此異常情形深入查核，會計師核有疏失。
(五) 未確實執行遵循測試出貨作業抽核，發現出貨單異常（103 年度）：經查閱會計師
工作底稿，受查公司對全○公司103 年度發生之銷貨有一筆，金額為3,184 千元，
出貨單未經客戶簽回，惟會計師未就受查公司主要業務（銷售製造設備）以外之
「銷貨收入－買賣」交易，另設計適當之查核程序，將「出貨單經客戶簽回」列入
查核項目，實有疏失。
(六) 未適當執行進貨及付款循環內部控制之查核程序（103 年度）：
１、 未妥善執行簡易測試，未完整執行所有作業（供應商管理作業）：會計師103 年
之查核雖已就受查公司「供應商管理作業」之內部控制程序進行瞭解，惟就「就
所選交易樣本按各控制點逐步驗證交易流程之相關憑證」而言，「供應商管理作
業」所測試之10 家供應商，未包含簡易測試之樣本供應商島○公司，故會計師於
103 年度執行簡易測試有未完整執行之疏失，核有違反行為時查簽規則第20 條第
1 項第14 款第1 目及第12 條第2 項之規定。
２、 未妥善執行遵循測試，未依驗收作業執行查核：受查公司於103 年度向奕○公司
採購41PCS CARRIER 模組：10 月13 日收到4 PCS，並於10 月24 日驗退；12
月2 日收到20 PCS、12 月4 日收到21 PCS、12 月11 日驗收入庫41 PCS。會計
師執行驗收作業遵循測試（依系統查詢畫面顯示，查詢日期為12 月10 日），工
作底稿僅註明「41PCS，12/2 收貨41PCS，12/10 未入庫」，卻未有無法取具相關
單據之說明，確有疏失。
二、檢附會計師懲戒委員會決議書影本乙份。



主 旨：龔雙雄會計師及謝明忠會計師違反會計師法事件，受會計師懲戒委員會決議應予停止
執行業務2 個月之處分確定。停止執行業務期間自106 年6 月15 日至106 年8 月14
日止，同期間內之稅務代理人業務並應停止。
依 據：會計師法第68 條。
公告事項：
一、 龔雙雄及謝明忠會計師受託查核永箔科技股份有限公司（下稱受查公司）102 年度及
103 年度財務報告，核有下列違反規定之情事：
(一) 未依規定落實執行存貨查核程序：會計師未取得子公司倫○高科公司102 年盤點計
畫、未對倫○高科公司深圳辦公室倉庫之製成品存貨進行實地盤點、未將盤點清冊
與帳載數進行核對，核有違反行為時會計師查核簽證財務報表規則（下稱查簽規
則）第20 條第1 項第5 款第5 目及審計準則公報第9 號第2 條至第5 條之規定。
(二) 未評估受查公司102 年及倫○高科公司102 年及103 年之內部控制作業設計是否適
當，並評估該等控制是否有效執行：會計師未執行倫○高科公司102 年及103 年內
部控制測試及受查公司102 年內部控制測試，以確認內部控制是否有效執行，據以
決定證實程序之性質、時間及範圍，且於查詢外未執行適當之程序評估攸關之控制
設計適當及有效執行，核有違反行為時查簽規則第12 條第2 項及審計準則公報第
48 號第12 條之規定。
(三) 未適當執行應收帳款函證相關程序：查會計師103 年對倫○高科公司18 家銷貨客戶
執行應收帳款（應收票據）函證，全數未回函外，其中輝○、輝○及富○慶等3 家
公司，102 年所執行之應收帳款函證亦未回函，會計師未就函證全數未回之原因進
行瞭解並評估其合理性。針對輝○公司應收帳款占18 家未回函公司應收帳款合計數
20.41%，惟期後收款比率僅12.74%，會計師並未進一步了解輝○公司收款比例低且
已產生逾期等異常情形之原因及評估合理性，以及再執行進一步之查核程序，如驗
證出貨單或其他文件以確認應收帳款之存在性及真實性，核有違反審計準則公報第
38 號第32 條及第36 條之規定。
(四) 未妥善執行「銷售及收款作業循環」之內控作業查核：會計師年度中對受查公司「銷
售及收款循環」之12 個控制作業中，僅選取5 個控制作業中，部分控制點進行測
試，以及針對期末所執行之銷貨收入餘額測試未取得足夠及適切之查核證據，核有
違反行為時查簽規則第12 條第2 項及審計準則公報第49 號第8 條之規定。
二、檢附會計師懲戒委員會決議書影本乙份。

中華民國106年3月20日 金管證審字第1060008618號

主　　旨：吳運祥會計師違反會計師法事件，受會計師懲戒委員會決議應予除名之處分確定。 依　　據：會計師法第68條。 公告事項： 一、吳運祥會計師因詐欺取財及行使變造私文書罪判決確定，核有下列違反規定之情事：          吳運祥會計師分別自80年間、94年間起，接受通○股份有限公司、萬○熱機股份有限公司及庫○科技股份有限公司委任，為上開3家公司處理帳務及報稅等事宜，惟基於意圖為自己不法之所有，利用替上開公司記帳、申報稅捐及代辦營利事業所得稅申報業務之機會，分別於95、96、97年5月間辦理營利事業所得稅申報期間，浮報詐取上開3家稅款，詐得不法財物，嗣為掩飾不法行為行使變造文書。案經臺灣高等法院103年7月22日101年度上訴字第2558號刑事判決犯有詐欺取財及行使變造私文書罪等罪行，除部分徒刑可易科罰金外，應執行有期徒刑2年5月定獻，且詐欺取財部分，不得上訴，會計師因不服臺灣高等法院刑事判決，就偽造文書提起上訴，惟經最高法院103年12月30日103年度台上字第4595號判決駁回，爰吳運祥會計師犯有詐欺取財及行使變造私文書等罪刑，均已判決確定，其罪名足以影響人民對會計師行業之信賴，對會計師行業聲譽造成重大損害，有損會計師信譽，核有會計師法第61條第1款規定之情事，洵堪認定。 二、檢附會計師懲戒覆審委員會決議書影本乙份。 會計師懲戒覆審委員會決議書 （案號：第1050105號） 覆審申請人：吳運祥會計師　屬臺灣省會計師公會（依據財政部104年1月28日台財稅字第10404002190號函通報，吳運祥會計師於103年12月9日退出社團法人臺灣省會計師公會） 事務所：吳運祥會計師事務所 地址：苗栗縣頭份鎮濫坑里尖豐路1129號 上列申請人因違反會計師法事件，不服會計師懲戒委員會（以下簡稱會懲會）105年4月29日會懲字第10500163321號函送決議予以除名之處分，申請覆審，本會決議如下： 主　文 覆審駁回。 　　事　實 一、本案申請人分別自80年間、94年間起，接受「通○股份有限公司」（以下簡稱通○公司）、「萬○熱機股份有限公司」（以下簡稱萬○公司）及「庫○科技股份有限公司」（以下簡稱庫○公司）委任，為上開3家公司（共同負責人林○發君）處理帳務及報稅等事宜，惟基於意圖為自己不法之所有，利用替上開公司記帳、申報稅捐及代辦營利事業所得稅申報業務之機會，分別於95、96、97年5月間辦理營利事業所得稅申報期間，浮報詐取上開3家營利事業所得稅結算申報稅額及未分配盈餘稅額，詐得不法財物（申請人向3家公司負責人林○發君聲稱應繳納之稅款新臺幣19,898,127元，高於各年度實際向公庫繳納之營利事業所得稅及營利事業所得稅未分配盈餘稅新臺幣7,728,771元，差額部分即為會計師詐取之所得新臺幣12,169,356元。）。嗣申請人為掩飾不法行為，於97年9月間將「庫○公司」、「萬○公司」之95年度營利事業所得稅結算稅額繳款書影本塗改稅額再影印交付予公司負責人，又基於行使變造私文書之犯意，將原代「萬○公司」、「通○公司」之95年度營利事業所得稅結算申報書原申報數據，以電腦打字修改數字，再剪貼黏貼紙條方式變造，再將變造後之申報書交付公司負責人。 二、申請人上開情事，經臺灣高等法院103年7月22日101年度上訴字第2558號刑事判決犯有詐欺取財及行使變造私文書等罪刑，除部分徒刑可易科罰金外，應執行有期徒刑2年5月定讞，且詐欺取財部分，不得上訴。申請人不服臺灣高等法院刑事判決，就偽造文書提起上訴，案經最高法院103年12月30日103年度台上字第4595號判決上訴駁回。嗣案經財政部北區國稅局報請交付懲戒，並經會懲會審竣認申請人涉有會計師法第61條第1款規定之情事，洵堪認定，爰依同法第62條第5款規定，決議對申請人予以除名處分。申請人不服，於105年5月23日向本會申請覆審。 三、本案會懲會懲戒理由如下： (一) 按「會計師執行業務事件，應分別依業務事件主管機關法令之規定辦理。……」、「會計師執行業務不得有不正當行為或違反或廢弛其業務上應盡之義務。」、「會計師有下列情事之一者，應付懲戒：一、有犯罪行為受刑之宣告確定，依其罪名足認有損會計師信譽。」分別為會計師法第11條、第41條及第61條第1款有明文規定。 (二) 申請人為通○公司、萬○公司及庫○公司等3家公司處理帳務、代辦申報及繳納稅捐，惟基於意圖為自己不法之所有，浮報詐取前開3家公司稅款，詐得不法財物，並行使變造文書，其犯有詐欺取財及行使變造私文書等罪刑，其犯罪行為受刑之宣告確定，其罪名足以影響人民對會計師行業之信賴，對會計師行業聲譽造成重大損害，有損會計師信譽，核有會計師法第61條第1款規定之情事，洵堪認定，爰依同法第62條第5款規定，決議申請人應予除名。 四、申請人不服會懲會之懲戒處分，爰依法向本會申請覆審。申請覆審理由略為： (一) 通○、萬○、庫○三家公司就詐欺罪部分提起附帶民事訴訟，經臺灣新竹地方法院102年度重訴字第10號判決申請人應支付三家公司共新臺幣12,169,356元，申請人聲明不服提起上訴，經臺灣高等法院民事判決102年度重上字第550號駁回上訴，申請人提出新事實新證據於104年4月16日向最高法院提起上訴，高等法院於104年6月15日轉呈最高法院，至今逾1年，最高法院仍未為判決。倘若刑事判決認定之事實無誤，最高法院民事庭「刑事附帶民事訴訟」，應早有判決結果，顯然高等法院刑事庭所認定詐欺事實與最高法院之認定事實並不一致，方導致民事部分至今仍懸而未決。倘民事庭調查結果後為有利於申請人之判決，申請人將以民事庭所定之事實及理由，作為刑事訴訟法第420條第1項第6款再審事由，重新開啟刑事程序。原決議處分未審酌本案民事部分尚未確定，逕為除名處分，倘若將來民事認定結果而使申請人再審成功，原決議之除名處分將造成申請人不可回復之重大損害。 (二) 申請人是初犯，並無前科，從事會計業務至今約20年，從來沒有其他違反會計師法或是會計師倫理規範之情事，今日申請人一時錯誤而所受刑事追訴，已足以令申請人深感省悟及恐懼。再加上會計師法之懲戒處分（除名以外之懲戒處分），已足達懲罰之效果，是以會懲會所為除名處分，已違反比例原則中之「最小手段性原則」，違反行政程序法第7條之規定。自89年至105年間，申請人為會計師懲戒名單中15年來唯一受除名處分之人，其必要性之理由何在，不見懲戒決議有任何說明。 (三) 89年至105年間受停業處分之會計師，其中不乏是會計師簽證、查核不實，導致台灣經濟動盪，淘空公司數十億元資產，使投資人損失慘重之案例，例如力○、博○案等。而這些社會重大矚目案件之會計師，受會計師懲戒皆未受除名之處分，相較之下，申請人一時過錯，卻遭受除名處分，顯有輕重失衡之處，有裁量濫用之情事。申請人倘恣意受除名懲戒處分，憲法第15條規定應予保障之工作權，遭嚴重之侵害。 (四) 行政程序法第9條規定：「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」申請人之錯誤尚屬初犯，因入獄服刑已有前科，將來甚難再容入社會，唯一的生存工具是會計專長。申請人家庭有妻子、兒子仰賴申請人照顧，入獄前即是申請人一人負擔家中全部開銷，故請貴會給予申請人自新機會。 (五) 申請人於刑事程序一審時即承認行使變造文書之事實，對於自己不當之行為，一直深感悔悟，並在獄中期間獨自反省，省悟甚多，請貴會能從輕處分。倘若貴會願撤銷除名處分，申請人將記取教訓，未來執業必更加謹慎注意，兢兢業業。申請人已為自己行為付出慘痛代價（包括入監服刑、7年來仍未結束訴訟折磨），懇請貴會查明事實，依法撤銷原決議處分。 (六) 倘認申請人有違反會計師之情事，原會懲會之決議違反會計師法第6條第1項第1款但書「自新條款」之立法目的，並嚴重侵害申請人之生存權。會計師法第6條第1項第1款但書之立法目的即在於使詐欺、背信、侵占、偽造文書或因業務上犯罪行為之犯罪人，有自新更生之機會。申請人自大學修習會計，工作後擔任會計師，唯一生存之技能，僅有會計長才，然因稅務糾紛，鋃鐺入獄服刑至今一年多，獄中表現良好，近日將申請假釋，本可重新進入社會生活。然而，會懲會之決議對申請人所為之除名處分，申請人出獄後，將如何在社會中謀生？如何自力更生？ (七) 本案於懲戒程序階段時，仍在監服刑，未能親自到場陳述意見，申請人將於近日申請假釋，請求貴會待申請人出獄後，親自至貴會說明。 理　由 一、按「會計師有下列情事之一者，應付懲戒：一、有犯罪行為受刑之宣告確定，依其罪名足認有損會計師信譽。」「會計師懲戒處分如下：一、新臺幣十二萬元以上一百二十萬元以下罰鍰。二、警告。三、申誡。四、停止執行業務二個月以上二年以下。五、除名。」分別為會計師法第第61條第1款及第62條定有明文規定。 二、經查： (一) 申請人為通○公司、萬○公司及庫○公司等3家公司處理帳務、代辦申報及繳納稅捐，惟基於意圖為自己不法之所有，浮報詐取前開3家公司稅款，詐得不法財物，並行使變造文書，其犯詐欺取財及行使變造私文書等罪名，其犯罪行為業受刑之宣告確定在案（得易科罰金之罪刑，應執行有期徒刑柒月，如易科罰金，以銀行參佰元即新台幣玖佰元折算壹日。不得易科罰金之罪刑，應執行有期徒刑貳年伍月。臺灣高等法院103年7月22日101年度上訴字第2558號及最高法院103年度台上字第4595號刑事判決參照）。會懲會審認其罪名足以影響人民對會計師行業之信賴，對會計師行業聲譽造成重大損害，有損會計師信譽，核有會計師法第61條第1款規定之情事，且申請人違失情節重大，爰依同法第62條第5款規定，對申請人處以除名之處分，洵屬有據。 (二) 申請人述稱通○公司、萬○公司、庫○公司就其損害賠償事件提起刑事附帶民事訴訟乙案，其已提出新事實新證據向最高法院提起上訴，至今逾1年仍未作成判決，顯然最高法院認定事實與高等法院不同；倘民事庭為有利申請人之判決，其將以此作為刑事訴訟法第420條第1項第6款再審事由，重啟刑事程序等語，查本案係以刑事確定判決作為懲戒依據，而申請人是否尚有民事爭訟事件繫屬，並不影響懲戒判斷；況經查通○公司、萬○公司、庫○公司與申請人間請求損害賠償事件，業經最高法院105年度台上字第898號判決駁回上訴在案，是申請人主張，不足採憑。 (三) 另申請人主張其係初犯，並無前科，且已入獄服刑，深感悔悟，會懲會所為「除名處分」，已違反行政程序法第7條比例原則及行政程序法第10條有裁量瑕疵，嚴重侵害申請人工作權等節，查會計師身負高度之社會責任且對社會公信力具有一定影響力，自應善盡注意執行業務，更不應從事犯罪行為。而會計師懲戒之目的主要在導正會計師執業之疏誤，用以維護會計師職業之內部秩序。申請人利用職務浮報詐取稅款，詐得不法財物，並行使變造文書，其犯有詐欺取財及行使變造私文書等罪，足以影響人民對會計師行業之信賴，對會計師行業聲譽造成重大損害，有損會計師信譽，已如前述。會懲會綜合考量申請人之違法情節，並依據刑事判決所為刑之宣告確定，依會計師法第61條第1款及第62條第5款規定，對申請人處以除名處分，應符合法律授權目的，亦未逾法定裁量範圍。又申請人稱其係會計師懲戒名單中15年來唯一受除名處分之人云云，經查74年及86年間，亦有會計師受會懲會處以除名處分之案例，是申請人主張，核屬辯詞，無足採憑。 (四) 末查，申請人主張會懲會決議違反會計師法第6條第1項第1款但書「自新條款」之立法目的云云，按會計師法第6條第1項第1款但書規定：「有下列情事之一者，不得充任會計師：一、曾有詐欺、背信、侵占、偽造文書或因業務上犯罪行為，受一年以上有期徒刑之宣告確定。但執行完畢或一部之執行而赦免已滿三年者，不在此限。」本條係明定擔任會計師之消極資格條件，有第1項各款規定情事之一者，不得充任會計師，此與會計師有同法第61條各款情事之一者，應付懲戒之立法目的顯不相同，二者自不宜比附援引。 三、綜上，本案申請人違法事證明確，核有違反會計師法第61條第1款規定，會懲會依同法第62條第5款規定，處以申請人除名之處分，尚無違誤。本件申請覆審為無理由，爰決議如主文。 中華民國105年12月20日 會計師懲戒覆審委員會 主任委員　黃天牧 委員　吳桂茂 委員　周志榮 委員　陳瑞敏 委員　王麗珍 委員　王怡心 委員　林國全（請假） 委員　吳琮璠 委員　周玲臺 委員　劉啟群 委員　江忠儀 委員　李明憲 委員　張嵐菁 委員　黃桂珠 委員　賴冠仲 如不服本決議得於決議書送達之次日起二個月內向臺北高等行政法院提起行政訴訟。

行政院金融監督管理委員會公告 中華民國100年5月16日
會懲字第1000018522號
主　　旨：王正吉會計師及林克武會計師違反會計師法事件，受會計師懲戒委員會決議應予警告處分確定。

依　　據：會計師法第68條。

公告事項：

一、 王正吉及林克武會計師受託查核環隆電器股份有限公司（以下簡稱受查公司）86年度及87年上半年度財務報告，核有下列違反規定之情事：

(一)   未依規定執行應收帳款之查核：

１、 會計師於執行受查公司86年度及87年上半年度應收帳款函證時，未分別就其主要客戶IBM公司美國總公司及IBM公司海外據點（占整體應收帳款近7成）函證，致回函比率偏低。會計師稱雖然IBM公司全球交易運籌係由美國總公司負責，惟查會計師工作底稿所檢附應收帳款帳齡分析表中有對IBM公司各地分公司應收帳款金額按地區別分別列示，應可根據出貨單等相關單據或向受查公司查詢IBM各分支機構之地址及相關函證資料，會計師僅將IBM海外分支機構之應收帳款金額全數填列於乙紙函證上，核違反審計準則公報第1號「一般公認審計準則總綱」第2條規定。

２、 另會計師稱因應收帳款函證之回函比率偏低，故採行其他替代查核程序以驗證期後帳款收回情形。惟依會計師工作底稿所記載之收款條件為60天，故截至86年度及87年上半年度外勤工作日為止（外勤工作日分別為87年2月23日及87年8月21日；距期末已逾50日以上）之期末應收帳款應已大部分收回，而會計師工作底稿對IBM應收帳款期後仍未收回者，僅以IBM公司應收帳款平均收款期限估計期後收回比率，並以期後期間應收帳款沖轉金額之加總，作為資產負債表日應收帳款期後收回之金額，並未就資產負債表日存在之應收帳款，抽樣追查期後沖轉情形，其查核程序並不足以作為驗證資產負債表日已存在之應收帳款期後確實收回之有力證據；會計師以上開期後查核方式主張受查公司86年度及87年上半年度IBM公司之應收帳款期後收回比率達62%及50%即屬合理，而未確實查核期後收款情形，核未符行為時會計師查核簽證財務報表規則（以下簡稱查簽規則）第18條第1項第3款第9目之規定。

(二)   未依規定執行預付款項之查核：受查公司86年度及87年上半年度國外預付料款金額為50,928千元及159,627千元，分別占預付料款之比重達71%及87%，另會計師所抽核預付料款期後結轉樣本中，尚未結轉之國外預付料款金額分別為35,322千元及36,317千元，占會計師抽核樣本之比率分別為80%及91%，會計師註記抽核結果未發現異常。惟查86年度及87年上半年度截至會計師查核外勤工作截止日仍未結轉之預付款項，距各預付料款日期多已逾2個月以上，且未結轉之比例重大，會計師僅稱基於實務上客觀環境之限制（受查公司每月結帳時間約於次月15日前完成），故未能查核其期後結轉情形，未見其對該等未結轉預付料款進一步瞭解其原因及性質，而仍作成尚未發現有重大異常情形之查核結論，核有違反行為時查簽規則第18條第6款第2目之規定。

二、檢附會計師懲戒覆審委員會決議書影本乙份。

主任委員　陳裕璋
　　　　　授權單位主管決行
　

會計師懲戒覆審委員會決議書

（案號：第0960103號）

　　　　　　　　　　　　　　　　　台灣省

覆審申請人：王正吉會計師　　屬　　　　　　會計師公會

　　　　　　　　　　　　　　　　　台北市

事　務　所：第一聯合會計師事務所

地　　　址：台北市復興北路369號5樓

　　　　　　　　　　　　　　　　　臺灣省

覆審申請人：林克武會計師　　屬　　　　　　會計師公會

　　　　　　　　　　　　　　　　　台北市

事　務　所：第一聯合會計師事務所

地　　　址：台北市復興北路369號5樓

　　　　　　　　　　　　　　　　　臺灣省



上列申請人因違反會計師法事件，不服會計師懲戒委員會（以下簡稱會懲會）96年8月13日會懲字第0960045022號函附決議應予警告處分，申請覆審，本會決議如下：

　　主　文

覆審駁回。

　　事　實

本案申請人受託辦理環隆電氣股份有限公司（以下簡稱受查公司）查核86年度及87年上半年度財務報告簽證業務，經前財政部證券暨期貨管理委員會（以下簡稱證期會）88年初發現受查公司於86年初至88年1月底止，公司資金遭前董事長蔡坤明君挪用新臺幣（以下同）36.89億元（最高達48.86億元，其後歸還11.98億元），案經證期會於88年3月將受查公司前董事長蔡君以涉嫌侵佔、背信罪嫌，移送法務部調查局偵辦，並經台中地方法院檢察署於89年6月提起公訴在案。證期會持續查核發現，蔡君為因應買賣股票資金調度所需，透過「預付料款--國外」會計科目彌平所挪用之公司資金，其後再將該預付款項轉為存貨，或直接沖銷不相關之應付帳款或暫收款，使所挪用之資金隱藏於應收帳款、存貨、預付款項、應付帳款等會計科目中，造成受查公司財務報表資產虛增、負債短列。本案申請人於查核86年度及87年上半年度財務報告時，均未能發現公司資金遭挪用之情事，而出具「無保留意見」之查核報告。經證期會調閱申請人工作底稿，發現其涉嫌違反行為時會計師法第8條第1項及第17條等規定，乃依行為時會計師法第39條及第41條規定於90年12月31日報請交付懲戒。經會懲會審查核認申請人違反會計師法規定，洵堪認定，乃於91年9月30日決議對申請人等予以申誡處分。申請人不服，向本會申請覆審，案經本會以申請人各項查核缺失是否已達廢弛職務，有重新釐清、究明及審酌之必要，於93年5月19日決議「原處分撤銷，由原處分機關另為處分」。本案經會懲會重新審理，仍認申請人對受查公司財務報告中之預付款項及應收帳款函證有查核疏失及查核深度不足，惟考量申請人於受查公司發生弊案後，即積極主動協助主管機關釐清相關疑點，乃於96年8月13日決議從輕予以警告處分。申請人仍不服，爰依法申請覆審。

　　理　由

一、 按「會計師執行業務事件，應分別依業務事件主管法令之規定辦理。」、「會計師不得對於指定或委託事件，有不正當行為或違反或廢弛業務上應盡之義務。」及「會計師懲戒處分如左：一、警告。二、申誡。三、停止執行業務2月以上、2年以下。四、除名。」為行為時會計師法第8條第1項、第17條及第40條所明定。次按「會計師受託查核簽證下列財務報表，除會計師法及其他法令另有規定者外，悉依本規則辦理，本規則未規定者，依財團法人中華民國會計研究發展基金會所發布之一般公認審計準則辦理。一、公司組織依證券交易法規定編製之財務報表。……」、「……會計師應依審計準則公報第4號規定，獲取足夠與適切之證據，作為撰擬查核報告之依據。」為行為時會計師查核簽證財務報表規則（以下簡稱查簽規則）第1條及第5條所明定。

二、 本案受查公司於86年初至88年1月底止，發生公司資金遭前董事長蔡坤明君挪用36.89億元，案經證期會查核發現，蔡君將所挪用之資金隱藏於應收帳款、存貨、預付款項、應付帳款等會計科目中，造成受查公司財務報表資產虛增、負債短列。經會懲會以申請人對應收帳款及預付貨款等會計科目，或未執行適當查核程序，或未取具適足之查核證據而有查核深度不足，核有下列違反前揭法令規定之情事：

(一)   有關預付款項查核程序缺失部分（86年度虛增預付款項計35,323千元，87年上半年度虛增預付款項計150,983千元）：

１、 依據受查公司內部控制制度「預付款項」之付款作業流程，受查公司以預付料款方式辦理採購原物料時，須由採購部門填具「採購單」及「暫付款申請單」，併供應商所出具之非正式商業發票（Proforma Invoice）後，經財務部主管、總經理室核准後據以開立傳票入帳。而採購後之驗收作業則由資材課、品管部、採購部等部門各依職權辦理驗收後，編製「進料驗收報告」，併同供應商出具之正式發票辦理沖轉原預付帳款。查該申請人於預付料款之各項證實測試中僅見供應商之商業發票，而未見其他各部門製作之單據，卻未確實評估各該交易是否經過完整之內部控制程序，並了解其真實性，核未符行為時查簽規則第18條第6款第2目規定，應查明預付款項是否具有契約關係及其契約內容與對方履行契約義務之程度之規定。另國外供應商之商業發票多以電傳方式傳至受查公司，其證據力相對較為薄弱，該申請人未配合查核採購部門之各項原始單據，僅以供應商所開立之商業發票認為屬於外來憑證，即判定查核證據已屬足夠，其查核證據明顯不足，亦未符行為時審計準則第4號公報查核之證據第5條，有關會計師應對證據之足夠與適切加以考慮之規定。

２、 該申請人所作預付料款期後結轉情形測試，未進一步查核且未了解相關商業發票日期、數量、價格之合理性，致使抽核到多筆偽造之國外供應商發票，均未能查覺，核未符行為時審計準則第1號公報一般公認審計準則總綱第2條，有關會計師應盡專業上應有注意之規定。

３、 至申請人等雖主張，已抽核採購訂單、驗收報告單及銀行結匯付款資料，並曾就期末餘額明細作性質抽核（86年度抽查比率達86.91%；87年上半年度抽核比率更達96.36%），由於受查公司移用資金係採上、中、下各層管理人員集體舞弊方式，且將金額化整為零，故於查核預付料款依所抽查樣本之資料（傳票編製、供應商商業發票及銀行付款金額等），並未發現有單筆預付料款有金額、日期、數量及價格上之異常情事云云。

４、 惟查受查公司採預付款項購料之情況，多屬時效性較高之原物料（電腦晶片），且多採空運快遞方式運送來台，該申請人查核該公司86年度財務報告之外勤截止日為87年2月23日；查核該公司87年上半度財務報告之外勤截止日為87年8月21日，距各該預付料款日期多已逾2個月以上，其他正常之預付料款均已收訖貨物且結轉為相關存貨，而該申請人對未結轉之預付款項，未了解相關收貨及結轉情況，僅說明「經評估其預付款項發生之日期，其截至外勤日尚未收料結轉，尚屬合理」，其查核深度不足以支持其查核結論。

５、 又依行為時查簽規則第18條第6款第2目規定，會計師應查明預付款項是否具有契約關係及其契約內容與對方履行契約義務之程度。受查公司86年度及87年上半年度國外預付料款金額為50,928千元及159,627千元，分別占預付料款之比重達71%及87%，另會計師所抽核預付料款期後結轉樣本中，尚未結轉之國外預付料款金額分別為35,322千元及36,317千元，已占會計師抽核樣本之比率分別為80%及91%，惟申請人註記抽核結果，卻均未能發現異常情事。況截至查核外勤工作截止日仍未結轉之預付款項，距各預付料款日期多已逾2個月以上，且未結轉之比例重大，申請人僅稱因受查公司每月結帳時間約於次月15日前完成，基於實務上客觀環境之限制，故未能查核其期後結轉情形，未見其對該等未結轉預付料款作進一步瞭解其原因及性質，而仍作成尚未發現有重大異常情形之查核結論，核有違反行為時查簽規則第18條第6款第2目之規定。

(二)   應收帳款函證程序不當部分（86年度虛增應收IBM公司帳款計241,831千元，87年上半年度虛增應收IBM公司帳款計404,722千元）：

１、 申請人於查核受查公司86年度及87年上半年度應收帳款時，曾就期末餘額發函詢證，其中包含對主要客戶IBM公司（佔整體應收帳款近7成）函證，而IBM公司除台灣IBM以外，其餘各地分公司均未回函，致回函比率偏低。經查會計師工作底稿之應收帳款函證控制表顯示，該公司對IBM公司之函證僅區分為IBM－台北及IBM－台北外之全球各地分支機構二項，而未對各地分支機構分別函證。惟查IBM公司據點雖分散全球各地，且各自下單，受查公司亦針對IBM各分支機構設有獨立之往來帳戶，申請人理應就應收各IBM分支機構款項分別函證，而不宜將應收各地IBM分支機構款項，合併集中於美國總公司同一函證函中寄發，申請人函證方式未盡合理。

２、 至申請人雖主張，國外IBM公司據點分散各地，惟全球交易運籌仍由美國總公司負責，再評估IBM--USA（美國總公司）86年及87年上半年度佔受查公司期末應收帳款國外IBM公司之比重最高，故直接發函予IBM--USA並列明美國總公司及各地據點之帳款明細等云云；惟查申請人工作底稿所檢附應收帳款帳齡分析表及應收帳款明細表載示，IBM客戶代號為「0843A」，雖明細表僅列示IBM及IBM－台北兩種，惟帳齡分析表中有對IBM公司各地分公司應收帳款金額按地區別分別列示（0843A-1為IBM美國；0843A-11為IBM墨西哥；0843A-13為IBM中國……），應可根據出貨單等相關單據或向受查公司查詢IBM各分支機構之地址及相關函證資料，故申請人僅以IBM公司全球交易運籌係由美國總公司負責為由，而將IBM海外分支機構之應收帳款金額全數填列於乙紙函證上，查核程序核有未當，故申請人所述核不足採，其未適當執行適當查核程序，致未能發現受查公司有虛增應收帳款之情事，核有違反行為時審計準則公報第1號一般公認審計準則總綱第2條，有關會計師應保持嚴謹公正之態度及超然獨立之精神，並盡專業上應有注意之規定。

３、 有關申請人主張因受查公司86年度及87年上半年度應收帳款函證之回函比率偏低，故採行其他替代查核程序以驗證期後帳款收回情形部分，依申請人工作底稿所記載之應收帳款收款條件為60天，故截至86年度及87年上半年度外勤工作日為止（外勤工作日分別為87年2月23日及87年8月21日；距期末應收帳款已逾50日以上）之期末應收帳款應已大部分收回，申請人卻認為收回比率達62%及50%即屬合理，而未進一步查詢，其判斷未盡合理。且申請人工作底稿對IBM應收帳款期後仍未收回者，僅以IBM公司應收帳款平均收款期限估計期後收回比率，並以期後期間應收帳款沖轉金額之加總，作為資產負債表日應收帳款期後收回之金額，並未就資產負債表日存在之應收帳款，抽樣追查期後沖轉情形，其查核程序並不足以作為驗證資產負債表日，已存在之應收帳款期後確實收回之有力證據，申請人未確實查核期後收款情形，其查核方式無法驗證資產負債表日之應收帳款之存在性與真實性。

(三)   綜上，申請人查核86年度及87年上半年度財務報告簽證業務，涉嫌違反行為時會計師法第8條及第17條規定情事，洵堪認定，惟考量申請人於受查公司發生弊案後，即積極主動協助主管機關釐清相關疑點，乃從輕處分決議對申請人予以警告處分。

三、申請覆審理由略為：

(一)   預付貨款之查核部分，查受查公司86年度及87年上半年度國外預付料款金額為50,928千元及159,627千元，分別占預付料款之比重達71%及87%，申請人已對預付料款執行性質抽查，並針對預付料款結轉成本及期後結轉核對採購訂單、驗收單等有關單據，以確認交易之真實性及允當性。

(二)   應收帳款之查核部分，由於IBM公司據點分散全世界各地，國外IBM公司部分，其全球運籌中心仍屬美國總公司，故直接發函予美國總公司，且依據勤業會計師事務所查核受查公司88年度財務報告函證回函比例顯示，IBM海外公司對該事務所之函證亦未回函，卻未被移付懲戒；另申請人對於應收帳款函證未回函所採行之期後收款替代查核程序，係按期後IBM公司收款沖帳明細中，依出貨日期判別是否為期末之帳款，並抽樣核對期後沖帳收款之收款憑證，並以應收帳款實際收款期間（約為60－90天期T／T）評估截至外勤工作終了日應收帳款收回情形，並未發現不合理之情形。

(三)   又司法院大法官會議第432號解釋，「會計師法第17條對於會計師職業義務之規定，及第39條對違反此項注意義務之懲戒規定，係為『維持會計師專業水準，增進公共利益』而採取之必要措施……」，本案發生後，申請人即積極協助主管機關釐清有關疑點，衡諸前揭大法官會議解釋理由及行政程序法第7條之規定，會懲會處分顯有違反比例原則。又以國產汽車股份有限公司為例，認該案對市場之影響較本案嚴重，而該案之簽證會計師亦僅受申誡處分，本案依平等原則應准免予處分。

(四)   本件申請人已於93年間到會懲會陳述意見，惟遲延停滯至本次處分又過3年，會懲會有延滯作成懲戒處分，故請斟酌考量原處分之違法，原處分應予撤銷云云。

四、經查：

(一)   有關預付款項查核程序缺失部分：

１、 受查公司採預付款項購料之情況，多屬時效性較高之原物料（電腦晶片），且多採空運快遞方式運送來台，申請人查核該公司86年度財務報告之外勤截止日為87年2月23日；查核該公司87年上半度財務報告之外勤截止日為8月21日，距各該預付料款日期多已逾2個月以上，其他正常之預付料款均已收訖貨物且結轉為相關存貨，而該會計師對未結轉之預付款項，未了解相關收貨及結轉情況。

２、 又申請人86年度對預付料款所作期後結轉情形之抽核樣本中，有5筆尚未結轉，若依所抽核尚未結轉之樣本量言，雖僅佔1/3，惟該5筆樣本金額計35,322千元，占期後結轉抽核樣本金額之80%，又申請人87年上半年度對預付料款所作期後結轉情形之抽核樣本中，有3筆尚未結轉，該3筆尚未結轉樣本金額計36,317千元，占期後結轉抽核樣本金額之91%，比例均屬重大，且該等尚未結轉之預付款項，截至會計師查核外勤工作截止日，距各預付料款日期多已逾2個月以上，且未結轉之比例重大，申請人僅稱受查公司每月結帳時間約於次月15日前完成，基於實務上客觀環境之限制，故未能查核其期後結轉情形，未見其對該等未結轉預付料款進一步瞭解其原因及性質，而仍作成尚未發現有重大異常情形之查核結論，核有違反行為時查簽規則第18條第6款第2目之規定。

(二)   有關應收帳款查核程序缺失部分：

１、 應收帳款函證不當乙節，查申請人工作底稿所檢附應收帳款帳齡分析表及應收帳款明細表，均已對IBM公司各地分公司應收帳款金額按地區別分別列示，故其應對IBM公司各分支機構之應收帳款應分別發函詢證，而申請人卻以IBM美國總公司為全球運籌中心，故將海外各分公司之應收帳款集中在乙紙函證上，另於工作底稿回函說明表示「由於IBM公司遍布海外各地，故未能回函……」，顯示其函證時僅發函予美國總公司，在申請人未取得回函之情況下，並未依行為時審計準則公報第8號第14條規定再次函證，卻以IBM分公司遍布海外各地作為應收帳款函證未能回函之卸詞，核不足採。

２、 應收帳款期後收回情形之查核乙節，按行為時查簽規則第18條第3款第9目規定，會計師應查明應收帳款之期後收回情形；為有效驗證資產負債表日之應收帳款於期後收回情形並無異常，會計師應以資產負債表日之應收帳款為抽樣基礎，追查截至外勤工作截止日時是否收回。經查申請人查核86年度應收IBM公司帳款期後收回情形之方式，係以87年1月份之應收帳款明細分類帳貸方沖轉金額之加總，作為驗證資產負債日應收帳款期後收回之金額，並以憑證單據號碼前幾碼所標示「97」或「98」表示出貨單之日期為「1997」或「1998」，惟依其工作底稿所載，並未針對87年1月份應收帳款貸方沖轉金額，抽查確認其是否屬於86年底之應收帳款、有關帳款是否確已收訖及沖轉原因等之原始憑證（如核對至銀行對帳單等）或查核註記，申請人所執行應收帳款期後收回情形之查核方式及佐證資料，不足以作為確實依規定查核之證明。

３、 證期會未將勤業會計師事務所之查核會計師移付懲戒乙節，按行為時會計師法第41條規定，會計師有行為時會計師法第39條應付懲戒情事時，業務事件主管機關得列舉事實，並提出證據，報請中央主管機關交付懲戒。基於會懲會職權主係針對各移案機關所查證會計師涉有重大違失之案件，予以調查是否應予處分，會懲會依法屬於懲戒案件之受理機關，故勤業會計師事務所之查核會計師查核受查公司88年度財務報告，是否確如申請人所述對IBM各海外分公司之函證亦未能取具回函，並非本案之系爭重點亦非會懲會調查權責範圍，不應與申請人之違失事實混為一談；另申請人僅依據勤業會計師事務所查核之財務報告所載內容（會計師查核說明表示，未回函部分抽核期後收款及有關憑證）即作上述主張，在未取具其工作底稿等查核資料下，尚不足以佐證勤業會計師事務所亦有類似之函證缺失，其主張亦不足採。

４、 申請人未發現管理當局舞弊，並非會懲會處分之依據，會懲會係以申請人應收帳款函證程序不當，又未適當執行期後收款之查核、未適當查明國外預付料款期後結轉之情形等，未盡專業應有之注意，且有違反有關法令之情事，故予以懲戒處分，而非以申請人未發現管理當局舞弊為由究責，申請人所述，純屬誤解。

(三)   訴稱會懲會違反比例原則及誠信原則乙節，本案申請人查核受查公司86年度及87年上半年度財務報告，對於預付款項及應收帳款函證之查核未依規定執行，且對簽證年度財務報告已造成重大影響，依會懲會所訂會計師因違反行為時會計師法事件應予懲戒處分參考原則第6條第2款及第9條第1款規定，會計師辦理財務報表查核簽證對於部分科目之查核未依規定執行，且對相關年度財務報告造成重大影響者，應予停業2至6個月之處分。又依同參考原則第12條規定，違法情節之個案，如其情狀特殊，情有可原者，得酌情減輕其處分。本案會懲會對於申請人之違失情事，已審慎考量申請人於受查公司發生弊案後，即積極主動協助主管機關釐清相關疑點，並積極協助調查，故從輕為警告處分，會懲會之處分並無違反比例原則及誠信原則。至申請人以國產汽車案對市場之影響較本案嚴重，要求對其為免予處分乙節，因國產汽車案係屬他案與本案無涉，所訴核不足採。

(四)   所陳會懲會有延滯作成懲戒處分乙節，依處分時會計師懲戒委員會與懲戒覆審委員會組織及審議規則第13條第2項規定，會計師懲戒委員會決議書之作成，自懲戒事件發交懲戒委員會之日起，不得逾3個月；必要時，得予延長1次。上開規定實屬訓示規定，並非謂一旦超過3個月及延長3個月後，會懲會即不得作成懲戒決議，其懲戒決議於效力上並無影響，此觀之行政法院48年判字第85號判例亦謂：「……雖其決定遲緩，究於其效力無何影響。」，申請人所述，核不足採。

五、 綜上，申請人查核受查公司86年度及87年上半年度財務報告查核簽證案，經會懲會重新審理，申請人對受查公司財務報告中之預付款項及應收帳款函證有查核疏失及查核深度不足，事證明確，且影響程度尚屬重大，核有違反行為時會計師法第8條及第17條規定，惟考量申請人於受查公司發生弊案後，即積極主動協助主管機關釐清相關疑點，乃從輕予以警告處分，經核並無不合。申請覆審意旨，指摘原決議違誤，訴請撤銷，非有理由，原決議應予維持。

據上論結，本件申請覆審為無理由，爰決議如主文。

中華民國97年11月　日

會計師懲戒覆審委員會

主任委員　吳當傑（迴避）

委員　劉啟群

委員　曾勇夫

委員　李玉麟

委員　劉明顯

委員　周志誠（迴避）

委員　吳秋華

委員　黃惠英

委員　陳永清

委員　楊民賢

委員　劉宗榮

委員　周行一

委員　張鴻章

委員　吳琮璠

委員　周玲臺

如不服本決議得於決議書送達之次日起二個月內向台北高等行政法院提起行政訴訟。