處分
金融監督管理委員會公告
中華民國 101 年 7 月 6 日
會懲字第 1010030904 號
主 旨：邱明玉及盧啟昌會計師違反會計師法事件，受會計師懲戒委員會決議應各處新臺幣
120 萬元罰鍰處分確定。
依 據：會計師法第 68 條。
公告事項：
一、邱明玉及盧啟昌會計師受託查核（核閱）遠東航空股份有限公司（以下簡稱受查公
司）94 年度、95 年度、96 年上半度及 96 年第 3 季財務報告，核有下列違反規定之情
事：
(一) 應收款項之查核
１、未針對受查公司應收吳哥公司款項增加之合理性及其收款情形加強查核，並評估備抵呆帳適足性：
受查公司 94 至 96 年對吳哥公司之應收款項逐年大幅增加，且收現情況不佳，會計師未分析受查公司應收吳哥公司款項變動之原因及合理性，並考量受查公司未依書面合約收款條件收款、有應收票據轉匯款及應收票據撤票重開之異常情事及
期後收現情況不佳等情況，加強評估提列備抵呆帳之適足性，仍僅依公司提列政策提列呆帳，核有違反審計準則公報第 1 號第 2 條、第 36 號第 6 條、第 12 號第
14 條及會計師查核簽證財務報表規則（以下簡稱查簽規則）第 20 條第 1 項第 3款第 2 目及第 11 目之規定。
２、應收旅行社款項收款方式未符營業常規，未執行相關查核程序：
受查公司應收 HAN-MA 旅行社帳款係透過 Suk Chung Yung 私人帳戶匯款予受查公司，顯有不合常規事項，會計師雖稱業已詢問受查公司由私人帳戶匯款之原因，並進一步取得雙方簽署之協議信，惟於查核工作底稿均未附載，尚難證明會
計師已執行相關之查核程序，核有違反查簽規則第 20 條第 1 項第 3 款第 7 目之規定。
３、應收旅行社款項收款條件與書面合約不符，未查明合約所載收款條件之有效性據以評估備抵呆帳之適足性：
受查公司與 HANA-consortium 公司簽訂之書面合約，收款條件係包機前 7 天付款，受查公司 96 年 6 月底應收 HANA-consortium 公司款項為 91,746 仟元，實際收
款條件於工作底稿記載不一致且與書面合約收款條件不符，會計師僅依據受查公司之口頭說明，即認定應收帳款尚無逾期，未查明受查公司與 HANA-consortium
公司簽訂之書面合約是否仍屬有效及實際收款條件與合約不一致之原因及合理性，以作為評估逾期應收款項備抵呆帳適足性之依據，核有違反查簽規則第 20 條
第 1 項第 3 款第 11 目規定。
４、未驗證受函證者傳真回函之可靠性：
依會計師 96 年上半年度工作底稿，HAN-MA 旅行社及 HANA-consortium 公司之應收帳款函證，函證地址相似、傳真號碼相同，且回函皆由 HAN-MA 旅行社傳
回，會計師並未進一步驗證分析其回函之可靠性，核有違反審計準則公報第 38 號第 29 條及第 33 條規定。
５、未編製函證彙總表及保存詢證回函：
94 年度工作底稿未編製應收票據函證彙總表，亦未見所有函證回函，95 年度工作底稿之應收款項函證彙總表，註明該吳哥公司函證回函相符，惟未見吳哥公司之
回函，核有違反審計準則公報第 38 號第 29 條及查簽規則第 22 條規定。
(二) 未查明受查公司租賃交易會計處理之適當性：
１、受查公司於 96 年 6 月 4 日與眾揚租賃股份有限公司簽訂「航空器租賃合約」，承租 MD－82 型飛機一架，受查公司以營業租賃為其會計處理，嗣受查公司與眾揚
租賃股份有限公司另簽訂「協議書」，續行協議相關條款，該協議書第五款訂明「租賃續租期屆滿，航空器歸受查公司所有」，顯見已符合財務會計準則公報第
2 號資本租賃之條件。
２、經查 96 年上半年度會計師工作底稿附有上開協議書，惟會計師未就受查公司協議書之約定，查明租賃會計處理之適當性，核有違反查簽規則第 20 條第 1 項第 9 款
第 13 目之規定。
二、檢附會計師懲戒覆審委員會決議書影本乙份。
主任委員 陳裕璋
授權單位主管決行
會計師懲戒覆審委員會決議書 （案號：第 0990101 號）
台灣省
覆審申請人：邱明玉會計師 屬 會計師公會
台北市
事務所：勤業眾信會計師事務所
地 址：台北市民生東路三段 156 號 12 樓
臺灣省
覆審申請人：盧啟昌會計師 屬 會計師公會
台北市
事務所：勤業眾信會計師事務所
地 址：台北市民生東路三段 156 號 12 樓
上列申請人等因違反會計師法事件，不服會計師懲戒委員會（以下簡稱會懲會）99 年 1 月 13 日
會懲字第 09900016311 號函送決議應予各處新臺幣 120 萬元罰鍰處分，申請覆審，本會決議如
下：
主 文
覆審駁回。
事 實
本案申請人受託辦理遠東航空股份有限公司（以下簡稱受查公司）94 年、95 年度、96 年上
半年度及 96 年第 3 季財務報告查核（核閱）業務，受查公司於 97 年 2 月 5 日發生存款不足退票
事件，經查受查公司之財務問題，主要來自於受查公司與吳哥航空股份有限公司（以下簡稱吳哥
公司）間應收帳款收付及預付旅行社款項等情形涉有異常。為查明申請人查核（核閱）相關期間
財務報告是否涉有缺失，經財團法人中華民國證券櫃檯買賣中心（以下簡稱櫃買中心）調閱申請
人查核（核閱）受查公司 94 年、95 年度、96 年上半年度及 96 年第 3 季財務報告之工作底稿，發
現申請人對於該公司應收款項、預付款項及租賃固定資產等事項之查核（核閱）涉有疏失。本案
經行政院金融監督管理委員會證券期貨局（以下簡稱證期局）報請交付懲戒，並經會懲會審竣認
為申請人未針對受查公司應收吳哥公司款項增加之合理性及其收款情形加強查核，並評估備抵呆
帳適足性、應收旅行社款項收款方式未符營業常規，未執行相關查核程序、應收旅行社款項收款
條件與書面合約不符，未查核其有效性據以評估備抵呆帳之適足性、未驗證受函證者傳真回函之
可靠性、未編製函證彙總表及保存詢證回函、資本租賃誤作營業租賃，申請人未查明會計處理之
適當性，核有疏失，涉嫌違反會計師法第 11 條及第 41 條規定，乃決議對申請人各處新臺幣 120
萬元罰鍰之處分，申請人不服，爰依法申請覆審。
理 由
一、按「會計師執行業務事件，應分別依業務事件主管法令之規定辦理。」、「會計師執行業務
不得有不正當行為或違反或廢弛其業務上應盡之義務。」及「會計師懲戒處分如下：一、新
臺幣 12 萬元以上 120 萬元以下罰鍰。二、警告。三、申誡。四、停止執行業務 2 個月以上 2
年以下。五、除名。」分別為會計師法第 11 條、第 41 條及第 62 條所明定。
二、本案受查公司於 97 年 2 月 5 日發生存款不足退票事件，經櫃買中心調閱申請人查核（核閱）
受查公司 94 年、95 年度、96 年上半年度及 96 年第 3 季財務報告之工作底稿，發現申請人對
於該公司應收款項、預付款項及租賃固定資產等事項之查核（核閱）涉有疏失。經證期局報
請交付懲戒，並經會懲會以申請人未針對受查公司應收款項增加之合理性查核，並評估備抵
呆帳適足性、函證回函之可靠性及資本租賃誤作營業租賃會計處理之適當性，或未執行適當
查核程序，或未取具適足之查核證據而有查核深度不足，核有下列違反前揭法令規定之情
事：
(一) 應收款項之查核
１、未針對受查公司應收吳哥公司款項增加之合理性及其收款情形加強查核，並評估備抵呆
帳適足性：（96 年上半年度及 96 年第 3 季）
(１) 按審計準則公報第 12 號第 13 條及第 14 條規定，查核人員實施分析性複核，如發現異
常變動及異常項目者，應進行調查。管理階層無法說明理由，或理由未盡適當，查核
人員應採其他查核程序作進一步之調查。另會計師查核簽證財務報表規則（以下簡稱
查簽規則）第 20 條第 1 項第 3 款第 11 目之規定，應查明備抵壞帳之提列方法及其金
額是否適當，若逾期應收帳款或應收票據占該科目比例重大者，應查明原因及其合理
性並評估備抵壞帳金額之適足性。
(２) 查受查公司 94 至 96 年之應收款項－吳哥公司，逐年大幅增加，且收現情況不佳。應
收吳哥公司餘額逐年提高，94 年新臺幣（以下同）43,427 仟元、95 年 268,926 仟元、
96 上半年度 559,317 仟元及 96 年第 3 季 767,007 仟元；應收吳哥公司款項占全體應收
款比例亦逐年提高，94 年 14.97%、95 年 39.44%、96 上半年度 48.32%，以及 96 年第
3 季 55.69%；另查受查公司 96 上半年度全體應收款項之收現比率 67.9%，而吳哥公司
應收款項收現比例僅為 40%，且應收吳哥公司款項之期後收現比率亦僅為 19%，收現
情況不佳。
(３) 申請人表示自 96 年上半年度起，受查公司就應收吳哥公司款項，給予較書面合約寬鬆
之收款條件，惟申請人亦未深入查明其原因及合理性，而逕採信管理當局所稱之口頭
約定。又受查公司有應收票據轉匯款及應收票據撤票重新開立之異常情事，申請人未
進一步了解交易動機及分析其合理性，顯未盡專業應有之注意。
(４) 申請人查核（核閱）應收吳哥公司款項時，未分析變動之原因及合理性，並考量受查
公司未依書面合約收款條件收款、有應收票據轉匯款及應收票據撤票重開之異常情事
及期後收現情況不佳等情況，加強評估提列備抵呆帳之適足性，仍僅依公司提列政策
提列呆帳，核有違反查簽規則第 20 條第 1 項第 3 款第 11 目，應查明備抵壞帳之提列
方法及其金額是否適當之規定。
(５) 申請人雖主張其已採用查核、分析及比較等方法，瞭解應收吳哥公司款項增加、給予
較寬鬆之收款條件之原因，惟申請人所主張其與管理階層開會討論之相關記錄、蒐集
之相關媒體報章雜誌、網路相關報導等資料及作成之結論等，於查核工作底稿均未附
載，而係於函復證期局補充說明時方提出之說詞，另申請人工作底稿亦無載明實際收
款條件係雙方口頭之約定，尚難證明申請人已執行相關之查核程序，核有違反審計準
則公報第 1 號第 2 條、第 36 號第 6 條、第 12 號第 14 條及查簽規則第 20 條第 1 項第
3 款第 2 目之規定。
２、應收旅行社款項收款方式未符營業常規，未執行相關查核程序：（96 年上半年度）
(１) 按查簽規則第 20 條第 1 項第 3 款第 7 目規定，應收帳款科目，應查明重大應收帳款之
沖轉對象與銷售對象是否相符，如發現有不符情事，應瞭解其原因及合理性。
(２) 受查公司應收 HAN-MA 旅行社帳款，HAN-MA 旅行社係透過 Suk Chung Yung 私人帳
戶匯款予受查公司，顯有不合常規事項。申請人雖稱業已詢問受查公司張玲鳳經理表
示「Suk Chung Yung 為 HAN-MA 旅行社之大股東，受查公司與 HAN-MA 旅行社雙方
往來匯款，經雙方約定指定由 Suk Chung Yung 之帳戶匯款」，根據前述口頭詢問所得
之了解，並進一步取得雙方簽署之協議信，以佐證詢問所得之回覆為確實等云云，惟
於查核工作底稿均未附載，尚難證明申請人已執行相關之查核程序，核有違反查簽規
則第 20 條第 1 項第 3 款第 7 目之規定。
３、應收旅行社款項收款條件與書面合約不符，未查核其有效性據以評估備抵呆帳之適足
性：（96 年上半年度）
(１) 受查公司與 HANA-consortium 公司簽訂之書面合約，收款條件係包機前 7 天付款，惟
其實際收款條件，依 96 年上半年度工作底稿有關「應收帳款帳齡分析」之查核紀錄，
「Q2-5334-2：5/8」頁次，係載明「原則上為次月結 30 天，帳齡尚屬合理」；「Q2-
5334-2：6/8」頁次，係載明「收款條件：每三個月結付一次」，工作底稿所載實際收
款條件之敘述，不但彼此不一致，且與書面合約「包機前 7 天付款」不符。
(２) 受查公司 96 年 6 月底應收 HANA-consortium 公司款項為 91,746 仟元，實際收款條件
與書面合約收款條件不符，申請人雖稱已詢問受查公司，其實際收款條件依雙方合意
改按每三個月結付一次，即認定應收帳款尚無逾期，惟未查核書面合約之有效性及實
際收款條件與合約不一致之原因及合理性，逕行作為評估逾期應收款項備抵呆帳適足
性之依據，核有違反查簽規則第 20 條第 1 項第 3 款第 11 目「查明備抵壞帳之提列方
法及其金額是否適當，若逾期應收帳款或應收票據占該科目比例重大者，應查明原因
及其合理性並評估備抵壞帳金額之適足性」之規定。
(３) 至於申請人申復稱「因與書面合約不一致，故將其實際之收款約定予以查詢後記載於
工作底稿」、「並進一步向受查公司詢問其實際收款方式與原書面約定不同的原
因……經受查公司表示，……推廣韓國旅行業者包機組團來推動此項新業務，故在收
款時，對收款條件放寬」，惟於查核工作底稿未見記載，尚難證明申請人已執行相關
查核程序。
４、未驗證受函證者傳真回函之可靠性：（96 年上半年度）
(１) 按審計準則公報第 38 號第 28 條規定，查核人員應確認詢證函所填之地址係適當；同
號公報第 33 條規定，查核人員須考慮是否有跡象顯示回函缺乏可靠性，並執行必要之
程序，以消除任何疑慮。
(２) 依申請人 96 年上半年度工作底稿，對於 HAN-MA 旅行社及 HANA-consortium 公司之
應收帳款之函證，函證地址相似、傳真號碼相同，且回函皆由 HAN-MA 旅行社傳回
之情事，惟未見進一步驗證分析其回函之可靠性，申請人雖主張於查核時已向受查公
司張玲鳳經理查詢原因並依據客戶之陳述，認為依商業常態，實務上不同公司共用同
一辦公室、共享部分辦公資源，均屬正常，實無從依審計準則公報第 38 號第 29 條及
第 33 條之規定，得出「函證對象之傳真機號碼相同即必有異常」之結論等云云，惟於
工作底稿並無相關記載，尚難證明申請人已執行相關之查核程序，核有違反審計準則
公報第 38 號第 29 條及第 33 條規定。
５、未編製函證彙總表及保存詢證回函：（94 年度及 95 年度）
(１) 按查簽規則第 22 條規定，「會計師受託查核財務報表，應就其依照本規則辦理之經
過，確實作成紀錄，連同其所得之有關查核證據，彙訂為查核工作底稿」。另按審計
準則公報第 38 號第 29 條規定，「查核人員於執行函證程序時，對受函證者之選取、
詢證函之準備與寄發程序、受函證者之回復方式及回函之彙總、追蹤等均應加以控
制，以提高函證之有效性。」
(２) 受查公司 94 年應收票據 56,900 千元，94 年度工作底稿未編製應收票據函證彙總表，
亦未見所有函證回函；另受查公司 95 年應收吳哥公司款項 268,926 千元，95 年度工作
底稿之函證彙總表，註明該吳哥公司函證回函相符，惟未見吳哥公司之回函。申請人
雖稱，「業依規定執行 94 年度及 95 年度函證程序，惟因人員異動等因素致未妥善歸
檔，造成回函可能置於不明他處，申請人刻仍積極尋查中」。惟查櫃買中心於調閱受
查公司查核工作底稿時，申請人已出具檢送與受查公司 94 年度及 95 年度財務報表查
核簽證有關之全部工作底稿聲明函，經核申請人對於所執行函證之查核程序未記載於
工作底稿，且相關詢證回函亦未妥予保存，自不得據以認定其已踐行規定查核程序之
依據，核有違反審計準則公報第 38 號第 29 條及查簽規則第 22 條規定。
(二) 資本租賃誤作營業租賃，申請人未查明會計處理之適當性（96 年上半年度）
１、按查簽規則第 20 條第 1 項第 9 款第 13 目之規定，申請人應「查明有無租賃固定資產情
事及其會計處理是否適當。」另參照財務會計準則公報第 2 號「租賃會計處理準則」第
6 條規定，「租賃期間屆滿時，租賃物所有權無條件轉移給承租人」，應屬資本租賃。
２、受查公司於 96 年 6 月 4 日向眾揚租賃股份有限公司承租 MD－82 型飛機一架，以營業租
賃為其會計處理。惟查 96 年上半年度申請人工作底稿附有雙方簽訂之「協議書」，係針
對 96 年 6 月 4 日簽署之航空器之「航空器租賃合約」，續行協議相關條款。該協議書第
五款訂明「租賃續租期屆滿，航空器歸受查公司所有」，顯見已符合財務會計準則公報
第 2 號資本租賃之條件。
３、申請人雖主張，縱使受查公司依照資本租賃會計處理，其最低租金給付額之折現值僅占
受查公司 96 年 6 月 30 日總資產比例約為 1%，對資產負債表之金額影響有限。另資本租
賃 96 年上半年度及 96 年前 3 季應對損益表之影響，與採營業租賃處理對損益表之影響
分別相差約 40 仟元及 155 仟元，對損益影響不大等云。惟申請人未就受查公司協議書之
約定，查明租賃會計處理之適當性，核有違反查簽規則第 20 條第 1 項第 9 款第 13 目之
規定。
三、申請覆審理由略為：
(一) 於 98 年 9 月 21 日召開會懲會時，已認定本案之審查重點在於工作底稿記載之問題，經申
請人與證期局重新核對系爭年度工作底稿後，始發現證期局移送申請人於本會之事由，多
屬證期局之誤解；又自會懲會決議書觀之，會懲會竟未審酌申請人與證期局重新查對工作
底稿之結果，仍以證期局最初移付懲戒之理由為申請人受懲戒之依據，實有懲戒程序之瑕
疵。
(二) 應收帳款之查核部分，已採用分析、比較等方法，瞭解應收吳哥公司款項增加之合理性。
又查核受查公司 96 年 6 月底應收 HAN-MA 旅行社款項期後收款時，發現匯款對象與銷售
對象不符，已進一步取得雙方簽署之協議信，以佐證詢問所得之回覆為確實並歸檔於 Letter
File。備抵呆帳之適足性評估，屬專業判斷性質，其查核程序已足夠。受函證者傳真回函之
可靠性部分，查核時已向受查公司張玲鳳經理查詢原因並依據客戶之陳述，認為依商業常
態，實務上不同公司共用同一辦公室、共享部分辦公資源，均屬正常。
(三) 又對於受查公司將資本租賃誤作營業租賃，未查明會計處理之適當性部分，該租賃案若採
資本租賃其與營業租賃會計處理對 96 年度及 96 年前 3 季財務報表影響不重大，原處分應予撤銷云云。
四、經查：
(一) 有關懲戒程序之瑕疵部分：
查 98 年 9 月 21 日召開會懲會時，因會懲會委員對於申請人當日出具之答辯理由書所稱已
執行相關查核程序是否確實記載於送櫃買中心審閱之工作底稿中，尚有疑義，會懲會爰決
議「本案擇期再予審查，另有關會計師主張部分查核程序已有記載於工作底稿乙節，請移
送機關再予確認，俾利委員審查。」，並無申請人所稱主委當場裁示「本案之爭執點係工
作底稿有無記載之問題」之情事。至申請人與證期局於 98 年 10 月 29 日一一核對工作底
稿，對於 17 項查核缺失，其中 10 項係證期局確認申請人主張其已執行之查核程序確已記
載於工作底稿，惟並不表示證期局同意申請人所稱已執行之查核程序係屬允當無缺失。又
申請人對於受查公司之財務報告之查核（核閱）仍有違反相關審計準則公報及查簽規則等
缺失，會懲會業已考量個案情節輕重及事實，審慎權衡申請人疏失程度，對申請人分別裁
處，經核懲戒程序並無不當。
(二) 有關應收款項之查核部分：
１、申請人未針對受查公司應收吳哥公司款項增加之合理性及其收款情形加強查核，並評估
備抵呆帳適足性：
(１) 依審計準則公報第 12 號第 13 條及第 14 條規定，查核人員實施分析性複核，如發現異
常變動及異常項目者，應進行調查。管理階層無法說明理由，或理由未盡適當，查核
人員應採其他查核程序做進一步之調查。次依查簽規則第 20 條第 1 項第 3 款第 2 目規
定，除與上期金額作比較分析外，應收帳款及應收票據成長率並應與同期間營業收入
成長率相比較，以視其變動趨勢是否合理，其有重大變動者，應查明並分析其原因；
同條第 1 項第 3 款第 11 目規定，查明備抵壞帳之提列方法及其金額是否適當，若逾期
應收帳款或應收票據占該科目比例重大者，應查明原因及其合理性並評估備抵壞帳金
額之適足性。
(２) 經查申請人雖於工作底稿 96Q2-5333.1：1/1 及 96Q2-5333.1：1/19 有提及於 96.8.21 與
管理當局開會討論之相關事項，惟未於工作底稿索引相關會議紀錄，與受查公司往來
文件之 Letter Files（往來文件檔）亦未置於工作底稿，尚難了解相關會議之全貌。又
依據其會議紀錄，吳副總表示，為顧及維持雙方友好關係，對於應收帳款給予較寬鬆
之收款條件。申請人建議請受查公司就吳哥公司應收帳款取具十足擔保，並取具還款
計畫聲明，惟嗣後受查公司仍未取具吳哥公司提供十足之擔保，故該會議是否足以支
持管理當局陳述之合理性，不無疑義；另申請人雖主張其已採用分析、比較等方法，
瞭解應收吳哥公司款項增加之合理性，惟有關申請人稱蒐集之相關媒體報章雜誌、網
路相關報導資料予以分析，以驗證及評估管理當局陳述之合理云云，經核工作底稿未
檢附相關資料，且未於相關工作底稿記載相關陳述，尚難證明其已執行相關之查核程
序。
(３) 次查受查公司自 96 年上半年度即發生對吳哥公司應收帳款未依書面合約約定收款條件
（吳哥公司應於起飛後 10 日內付款）收款，而實際收款係於每月月初開列上月之帳單
予吳哥公司，經吳哥公司確認後開立 3－9 月之票據付款。申請人雖主張取具收審部張
玲鳳經理以及財務副總吳勇璋先生所出具之聲明書，聲明書中有記載受查公司同意可
因特殊情況未依約付款。惟經查 96 年上半年度工作底稿未附相關聲明書，而該聲明書
係置放於 96 年第 3 季工作底稿中，申請人係依該聲明書即逕採信管理當局所稱收款條
件有效性，惟聲明書核有下列不合理之處，申請人未進一步查明收款條件之有效性及
合理性即予採信，亦有下列缺失：
Ａ、出具聲明書之核准人為受查公司之財務副總吳勇璋而非受查公司之負責人，吳君核
准後僅填具日期（10/25）未註明年度。
Ｂ、聲明書內容所載簽訂日期為 95 年 12 月 7 日與永久性檔案所附合約實際簽訂日期為
2005 年 12 月 7 日不符。
Ｃ、聲明書內容僅敘明「同意可因特殊情況未依約付款」，惟未載明適用特殊情況之情
事，且書面合約亦無相關約定；另聲明書載明「暫時未向吳哥航空收取該項加計之
利息」，惟未載明不依約加計利息之期限，且書面合約亦無相關約定。
Ｄ、未就聲明書相關事項有相關查核紀錄及查核結論。
(４) 另經核受查公司截至 96 年 6 月底應收吳哥公司票據餘額 414,570 千元較 95 年底餘額
165,702 千元增加 248,868 千元，96 年 6 月底應收吳哥公司票據之帳齡在 1-3 個月者計
211,983 千元，4-6 個月者計 192,586 千元。申請人對於該公司有撤票轉匯款及撤票重
新開立票據可能導致公司有修飾應收票據帳齡之異常情事，因授信期間較長，雖已就
帳齡超過 4 個月之票據餘額 122,588 千元增提 5%之備抵呆帳，惟未敘明其評估之依據
及合理性。
(５) 綜上，申請人主張已執行之相關查核程序，核有缺失，申請人所稱 97 年 2 月 18 日送
櫃買中心之工作底稿之聲明書僅說明送證實性查核工作底稿，往來文件檔（Letter
File）不屬證實性查核工作底稿，而本會及證期局似未將往來文件檔之記載認屬查核證
據之一部分云云，核屬辯辭，申請人核違反審計準則公報第 12 號第 13 條、第 14 條、
查簽規則第 20 條第 1 項第 3 款第 2 目及第 11 目規定。
２、申請人對於應收旅行社款項收款方式未符營業常規，未執行相關查核程序：
(１) 依查簽規則第 20 條第 1 項第 3 款第 7 目規定，應收帳款科目，應查明重大應收帳款之
沖轉對象與銷售對象是否相符，如發現有不符情事，應瞭解其原因及合理性。
(２) 查對於申請人於查核受查公司 96 年 6 月底應收 HAN-MA 旅行社款項期後收款時，發
現匯款對象與銷售對象不符，未將詢問受查公司收審部張玲鳳經理前揭收款方式之原
因及取得協議信等情形記載於工作底稿中，核屬事實。另申請人雖主張已進一步取得
雙方簽署之協議信，以佐證詢問所得之回覆為確實並歸檔於 Letter File，惟本會及證期
局將記載於 Letter File 之查核資料認為不屬查核證據之一部分乙節，按申請人稱協議
信係佐證管理當局之回覆是否確實，與其主張將協議信歸檔於 Letter File，並主張
Letter File 不屬於證實性查核工作底稿，顯有矛盾。又該協議書係申請人於 97 年 9 月
22 日答辯時提出，未附於工作底稿，且該協議書未註明取得日期及相關查核紀錄及結
論；另經核工作底稿 96Q2-5334-2：6/8 上標記【沖轉對象】查核之底稿索引（96Q2-
5334-2），惟未見 96Q2-5334-2 之底稿及相關查核之說明及結論，尚難證明已執行相
關查核程序，申請人核有違反查簽規則第 20 條第 1 項第 3 款第 7 目規定。
３、申請人對於應收旅行社款項收款條件與書面合約不符，未查核其有效性據以評估備抵呆
帳之適足性：
(１) 依審計準則公報第 1 號「一般公認審計準則總綱」第 2 條規定，執行查核工作時應盡
專業上應有之注意。次依查簽規則第 20 條第 1 項第 3 款第 11 目規定，查明備抵壞帳
之提列方法及其金額是否適當，若逾期應收帳款或應收票據占該科目比例重大者，應
查明原因及其合理性並評估備抵壞帳金額之適足性。
(２) 查申請人對於受查公司實際收款條件（按次月結 30 天收款）與既有書面合約約定（起
飛前 7 個營業日收款）不同，未考量行業特性（經查一般航空公司與旅行社簽訂包機
合約之收款條件通常應於包機起飛前收款），僅以詢問受查公司，其實際收款方式依
雙方合意改按每三個月結付一次（按申請人說明實際收款條件為按次月結 30 天付款，
96Q2-5334-2：6/8 記載收款條件為每三個月結付一次係電腦打字誤值），即認定應收
帳款尚無逾期，且工作底稿亦未敘明詢問受查公司未依書面合約收款之原因及實際收
款條件係雙方合意，申請人未查核書面合約之有效性及實際收款條件與合約不一致之
原因及合理性，作為評估逾期應收款項備抵呆帳適足性之依據，實有疏失，申請人主
張上述有關問題屬專業判斷性質，其認為查核程序已足夠，而主管官署並未能證明前
揭商業及專業判斷有何違背經驗法則之處，而強謂查核有疏失云云，核屬辯辭，申請
人核有違反審計準則公報第 1 號第 2 條及查簽規則第 20 條第 1 項第 3 款第 11 目規
定。
４、申請人未驗證受函證者傳真回函之可靠性：
(１) 依審計準則公報第 38 號第 28 條規定，查核人員應確認詢證函所填地址係適當；同號
公報第 33 條規定，查核人員需考慮是否有跡象顯示回函缺乏可靠性，亦即應考慮回函
之真實性，並執行必要之程序，以消除任何疑慮。例如，查核人員可能選擇以電話向
受函證者證實回函之來源與內容，並要求受函證者再次以書面直接回函予查核人員。
受函證者如以傳真或電子郵件等方式函復時，查核人員應考慮其回函之可靠性。查核
人員如選擇口頭查詢時，應將其結果記錄於工作底稿；如口頭查核之資訊具重要性，
查核人員應要求受詢者以書面確認並直接交予查核人員。
(２) 依申請人 96 年上半年度工作底稿，對於 HAN-MA 旅行社及 HANA-consortium 公司之
應收帳款之函證，函證地址相似、傳真號碼相同，且回函皆由 HAN-MA 旅行社傳回
之情事，惟未見進一步驗證分析其回函之可靠性，申請人雖主張於查核時已向受查公
司張玲鳳經理查詢原因並依據客戶之陳述，認為依商業常態，實務上不同公司共用同
一辦公室、共享部分辦公資源，均屬正常，實無從依審計準則公報第 38 號第 29 條及
第 33 條之規定，得出「函證對象之傳真機號碼相同即必有異常」之結論等云云，惟於
工作底稿並無相關記載，尚難證明會計師已執行相關之查核程序，核有違反審計準則
公報第 38 號第 29 條及第 33 條規定。至申請人辯稱兩家公司共用辦公資源，使用同一
傳真機回函是否必有異常，有無追查到底之必要，就審計程序而言與司法調查程序是
有差別的云云，顯係卸責之詞。
５、申請人未編製函證彙總表及保存詢證回函：
(１) 依查簽規則第 22 條規定，會計師受託查核財務報表，應就其依照本規則辦理之經過，
確實作成紀錄，連同其所得之有關查核證據，彙訂為查核工作底稿；另審計準則公報
第 38 號第 29 條規定，查核人員於執行函證程序時，對受函證者之選取、詢證函之準
備與寄發程序、受函證者之回復方式及回函之彙總、追蹤等均應加以控制，以提高函
證之有效性。
(２) 受查公司 94 年應收票據 56,900 千元，94 年度工作底稿未編製應收票據函證彙總表，
亦未見所有函證回函；另受查公司 95 年應收吳哥公司款項 268,926 千元，95 年度工作
底稿之函證彙總表，註明該吳哥公司函證回函相符，惟未見吳哥公司之回函。
(３) 查櫃買中心於 97 年 2 月 19 日調閱受查公司查核工作底稿時，申請人已出具檢送與受
查公司 94 年度及 95 年度財務報表查核簽證有關之全部工作底稿聲明函，且申請人於
98 年 9 月 21 日會懲會提出書面答辯時，仍尚未提供相關函證彙總表及函證之實體回
函，直至 98 年 10 月 29 日到會補充說明始提出 94 年度應收票據函證彙總表及函證之
實體回函；另 95 年度吳哥航空之實體回函，申請人迄今仍未提供。申請人提供櫃買中
心相關查核簽證之工作底稿時，未審慎檢視工作底稿之完整性，且自 97 年 2 月 18 日
櫃買中心調閱工作底稿起至申請人 98 年 10 月 29 日提出 94 年度應收票據函證彙總表
及函證之實體回函，已歷 1 年 8 個月餘，申請人據以認定其已踐行審計準則公報第 38
號第 29 條及查簽規則第 22 條規定查核程序之依據，尚難謂合理。
(三) 有關申請人對於受查公司將資本租賃誤作營業租賃，未查明會計處理之適當性部分：
１、依查簽規則第 20 條第 1 項第 9 款第 13 目之規定，會計師應查明有無租賃固定資產情事
及其會計處理是否適當。另參照財務會計準則公報第 2 號「租賃會計處理準則」第 6 條
規定，租賃期間屆滿時，租賃物所有權無條件轉移給承租人，應屬資本租賃。
２、查 96 年上半年度工作底稿附有雙方簽訂之協議書已載明「……雙方 96 年 6 月 4 日簽署
前述航空器之「航空器租賃合約」，協議條款如下……」，且該協議書經雙方用印，於
法律效力上視為對 96 年 6 月 4 日簽訂之「航空器租賃合約」內容之增修並無疑義，故雖
「航空器租賃合約」內容未明訂租賃期滿該飛機所有權之歸屬，惟協議書增補租賃期間
期滿時，遠航公司應向眾揚租賃公司購買航空器或續租兩年，續租期屆滿，航空器歸遠
航公司所有，符合「租賃期間屆滿時，租賃物所有權無條件轉移給承租人」之條件，惟
申請人未就受查公司協議書之約定，查明租賃會計處理之適當性，尚難以本租賃案若採
資本租賃其與營業租賃會計處理對 96 年度及 96 年前 3 季財務報表影響不重大，主張其
已執行查簽規則第 20 條第 1 項第 9 款第 13 目規定之查核程序，申請人所述，核不足
採。
五、綜上，申請人受託辦理受查公司 94 年、95 年度、96 年上半年度及 96 年第 3 季財務報告查核
（核閱）業務案，經會懲會審理認為，申請人對受查公司財務報告中之應收帳款有查核疏失
及查核深度不足，及資本租賃誤作營業租賃，未查明會計處理之適當性，事證明確，核有違
反會計師法第 11 條及第 41 條規定，經核並無不當。申請覆審意旨，指摘原決議違誤，訴請
撤銷，非有理由，原決議應予維持。
據上論結，本件申請覆審為無理由，爰決議如主文。
中華民國 99 年 12 月 6 日
會計師懲戒覆審委員會
主任委員 吳當傑（公出）
委員 劉啟群（迴避）
委員 林偕得
委員 陳瑞敏
委員 劉明顯
委員 李燕松
委員 吳秋華
委員 林谷同（迴避）
委員 張威珍（迴避）
委員 戴興鉦
委員 周玲臺
委員 周行一
委員 劉宗榮（請假）
委員 吳琮璠
委員 林嬋娟
如不服本決議得於決議書送達之次日起二個月內向台北高等行政法院提起行政訴訟。
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