會計師的二三事(7)

金融監督管理委員會公告 中華民國105年5月17日
會懲字第1050018924號
主　　旨：曾裕會計師違反會計師法事件，受會計師懲戒委員會決議應予停止執行業務2個月之處分確定。停止執行業務期間自105年6月1日至105年7月31日止，同期間內之稅務代理人業務並應停止。

依　　據：會計師法第68條。

公告事項：

一、 曾裕會計師受託辦理漢江興業有限公司（以下簡稱受查公司）101年度營利事業所得稅查核簽證業務，核有下列違反規定之情事：

(一) 受查公司於101年度報廢成衣金額14,327,749元，帳列於營業成本項下，上開存貨金額占資產負債表存貨科目比例重大，惟查受查公司原申報之會計師營利事業所得稅簽證申報說明書，未見營業成本項下包含存貨報廢損失之相關說明，工作底稿內亦無存貨報廢損失相關查核程序，直至財政部臺北國稅局（以下簡稱臺北國稅局）查核時，會計師始更新上開查核說明、補提示存貨報廢報告書、存貨報廢明細等資料。
(二) 依會計師事後補提之存貨報廢報告書所載，會計師主張依據所得稅法暨有關法令規定，派員抽核存貨報廢品名及數量，並實地觀察報廢資產銷毀或廢棄之過程，予以查核竣事，惟查受查公司101年度報廢成衣數量553,847件（金額14,327,749元），會計師主張報廢地點於基隆倉儲貨櫃場，惟據臺北國稅局北投所與受查公司負責人范君之訪談紀錄，范君說明受查公司並無倉儲，交易模式係由進貨商直接將貨品運交下游廠商，又據臺北國稅局審認，部分報廢商品無進貨事實，故似無存貨放置問題，會計師工作底稿未見存貨報廢之相關查核程序及查核證據，尚難確認會計師是否確有查核存貨真實存在及進行報廢程序。又報廢成衣數量高達553,847件，體積龐大，會計師如何實地觀察成衣銷毀或廢棄過程，如：清運相關託運流程、負責清運業者資料、了解受查公司是否支付清運相關費用等，工作底稿未見相關記載，且會計師自承未於報廢現場拍照，或留存任何足資核認報廢事實之具體事證，是以尚難證明會計師對101年度存貨報廢損失已執行適當之查核工作，核有違反營利事業所得稅查核準則第101條之1第1款及第2款規定。

(三) 另會計師主張其已親自參與報廢過程，在風險及整體狀況可掌握下，相關資料實無庸再揭露於工作底稿中，惟工作底稿係為會計師執行查核過程、查核程序、抽查範圍及查核結果與結論之依據，俾利確認會計師已依規定執行查核工作，若工作底稿無相關記載，實難確認會計師已確實執行相關查核工作，會計師違反營利事業委託會計師查核簽證申報所得稅辦法第10條規定，核有缺失。

二、檢附會計師懲戒委員會決議書影本乙份。


會計師懲戒委員會決議書

（案號：10408250004號）

被付懲戒人：曾裕會計師　屬會計師公會
行為時事務所及地址：

(１) 100年：誠信聯合會計師事務所

        地址：新北市中和區僑和路117號6樓

(２) 101年：聯捷聯合會計師事務所

        地址：新竹市北區中華路三段9號7樓之1



被付懲戒人因涉嫌違反會計師法事件，經財政部臺北國稅局（以下簡稱臺北國稅局）交付懲戒，本會決議如下：

　　主　文

曾裕會計師應予停止執行業務2個月

　　事　實

一、臺北國稅局移送事由略謂：

(一) 本案被移付懲戒會計師受託辦理漢江興業有限公司（以下簡稱受查公司）100年度及101年度營利事業所得稅查核簽證時，有關存貨之報廢，其工作底稿未見說明，嗣臺北國稅局查核時，會計師僅提示存貨報廢會計師查核報告書（下稱存貨報廢報告書）、存貨報廢明細等資料，並無監毀紀錄或執行查核程序及查核證據之報廢過程照片、報廢品清除報告書等足資核認報廢事實之具體事證，會計師之工作底稿有製作簡略，查核紀錄與資料付之闕如之情事，涉有違反營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第101條之1及營利事業委託會計師查核簽證申報所得稅辦法第10條規定，爰依會計師代理所得稅事務違失移付懲戒作業要點第2點第2款及會計師法第61條第3款規定，移付懲戒。

(二) 臺北國稅局查核發現簽證會計師涉有缺失如下：

１、受查公司100及101年度營利事業所得稅結算申報案件，有關營業成本分別列報報廢生鮮蔬果新臺幣（以下同）5,224,308元及成衣14,327,749元，經臺北國稅局審視會計師簽證報告查核說明並未單獨列示，且會計師工作底稿中營業成本之查核亦未見任何說明，事後經臺北國稅局調查時，始補提示存貨報廢報告書、存貨報廢明細等資料。後查該存貨報廢報告書內容僅書明，依法令規定，派員抽核存貨報廢品名及數量，並實地觀察報廢資產銷毀或廢棄之過程，同時附有存貨報廢明細，會計師認已查核竣事，惟全案未見有稽徵機關核備函、監毀紀錄或執行查核程序及查核證據之報廢過程照片、報廢品清除報告書等足資核認報廢事實之具體事證。

２、另關於報廢事實之真實性部分，按臺北國稅局北投稽徵所（以下簡稱北投所）103年4月1日製作受查公司負責人范○維君談話紀錄，表示101年並沒有報廢存貨時，會計師也在場，惟會計師嗣後於103年6月17日談話筆錄對此則表示當時為何回答沒有報廢已不得而知，故有關會計師前後說詞不一，「報廢商品存在」之真實性不無可議。次按，會計師表示親自參與案關年度存貨報廢過程，皆由受查公司通知後自行前往報廢地點附近，再由負責人范君帶往報廢地點，惟依北投所對其主張生鮮蔬果報廢地點之所有權人陳○朋君及轉出租人張○喩君查證結果，受查公司並無營業與存放貨物之情事，「報廢地點」之真實性令人質疑。再按，依范○維君談話筆錄說明100年度蔬果存貨約100萬元左右，惟依會計師提供報廢存貨明細，蔬果金額高達5,224,308元；101年度營所稅查核時會計師事後提供受查公司進銷存貨明細表，報廢金額為15,592,220元，與報廢成衣明細及底稿所載金額14,327,479元不合，經核對後係報廢商品單價填寫不一致，其「報廢商品價值」之真實性亦有待商榷。

３、查受查公司100及101年度兩年度存貨報廢總計19,552,057元，以會計師執業近20年之資歷，不可謂不知相關報廢法令規定，且報廢生鮮蔬果重量404噸，成衣數量553,847件，體積龐大，查核簽證時亦未詳載託運流程及負責清運業者資料，而以該公司未備有存證器材為由，推卸其本身應負監毀事實舉證之責任。會計師有關存貨報廢損失之工作底稿僅簡略以文字交代，相關具體查核細節紀錄及監毀、清運等資料均付之闕如，無法證明連續兩年報廢貨物皆未留存監毀過程紀錄之合理性，以及報廢事實之真實性，會計師涉有顯著缺失，涉有違反查核準則第101條之1、營利事業委託會計師查核簽證申報所得稅辦法第10條及會計師法第61條第3款等規定。

二、會計師答辯意旨略謂：

(一) 會計師於存貨報廢過程中已盡應有之注意：

１、按查核準則第101條之1規定，僅就存貨報廢方面僅規範了兩個要件應取得會計師查核簽證報告或年度所得稅查核簽證報告應於事實發生後30日內檢具清單報請該管稽徵機關派員勘查監毀，或經事業主管機關監毀並取具證明文件，惟若屬生鮮農、魚類商品或原料、物料、在製品之報廢，則無事實發生後30日內檢具清單報請該管稽徵機關派員勘查監毀之情事規定。至於在存貨報廢過程中應如何處置或應取得相關文件，查核準則中並未明文規定，臺北國稅局認為會計師除僅有存貨報廢明細及存貨報廢報告書外，其餘如:監毀紀錄、報廢照片、報廢品清除報告書等足資核認該報廢品之具體事證，皆未取得，倘若應取得而未取得之憑證在臺北國稅局認定存證報廢過程中是具重要事證，為何未修法將其納入稅務相關條文或查核準則內，既然目前法規並無明文規定應取得什麼憑證，在會計師親自參與報廢程序，其風險是可承擔及掌控之下，認為已無需額外事證；而臺北國稅局竟然於事後查核時，竟以前述事證指責會計師應作為而未作為，豈不陷人於罪，欲加之罪，何患無詞。會計師於北投稽徵所或臺北市臺北國稅局進行筆錄時，除坦承未於報廢現場拍照外，其餘已盡應有之注意。

２、按兩次存貨報廢過程均由會計師親自參與，並未假手查帳人員處理，而會計師能親自處理者當可將風險降至最低。本案會計師親自參與，完全瞭解與掌握，已無風險。因為本案是會計師親自參與的，相關資料並未完全揭露於工作底稿中，卻被臺北國稅局以工作底稿過於簡略為由，而認定有所疏失，在會計師認為既然是親自參與，實無庸再揭露於工作底稿中。另通常臺北國稅局為求明瞭案情，會發函要求公司或簽證會計師提出補充說明，所以會計師認為補充說明及問答筆錄也是查核證據的一種。會計師在北投稽徵所或臺北國稅局進行筆錄，已完整表達整個存貨報廢過程，當可彌補工作底稿簡略之不足。

(二) 針對受查公司100年報廢蔬果部分，會計師在信任該公司負責人范○維君之情況下，僅知道站在堆放如一座小山的蔬果面前，就是要報廢的蔬果；針對受查公司101年報廢成衣部分，報廢金額為14,327,479元，在會計師留存之101年度營利事業所得稅申報書影本，進銷存貨明細表中報廢金額15,592,220元係初版金額，在進行報廢存貨之前已提供更正後的14,327,479元給會計師，會計師亦提供更正後之正確存貨報廢明細給臺北國稅局，上開「報廢商品存在」具有真實性。另有關臺北國稅局存疑報廢地點部分，按報廢地點並非受查公司營業處所，會計師只知大概地址並不代表有錯，范君完成筆錄後向相關人員查訊得知正確地址，再告訴會計師，而會計師實無必要在報廢現場確認報廢地址之正確性，「報廢地點」之真實性並無法否決報廢當日之事實。再者，臺北國稅局在該函中提及范君103年在北投所筆錄中說蔬果報廢金額僅有100萬左右，明明是5,224,308元，且蔬果報廢並非范君之經營本業，存貨報廢又是兩年多前的事，金額如何能記得清楚，臺北國稅局以此質疑「報廢商品價值」真實性，實無意義。

(三) 又會計師雖然於84年10月加入會計師公會，惟直到88年7月才開始執業，至今剛滿十六年頭，存貨報廢簽證是執業以來第一次辦理，相關經驗稍嫌不足，如文件之取得或工作底稿之編制也許不夠完善，本案是有提供文件而不是臺北國稅局所說的「付之闕如」，本案因會計師決定親自參與，在風險及整體狀況可掌握下，應可彌補前述臺北國稅局所指之缺陷。

　　理　由

按「會計師執行業務事件，應分別依業務事件主管機關法令之規定辦理。」及「會計師執行業務不得有不正當行為或違反或廢弛其業務上應盡之義務。」分別為會計師法第11條及第41條所明文規定。另依臺灣省會計師公會章程第14條「會員應遵守會計師法及本會章程規則與各項決議案。」，臺北市會計師公會章程第17條亦有明訂。本案曾裕會計師受託辦理受查公司100年度及101年度營利事業所得稅查核簽證時，核有下列違反首揭法條及前揭會計師公會章程相關規定之情事：

一、 依查核準則第101條之1第1款及第2款規定，「商品報廢：一、商品或原料、物料、在製品等因過期、變質、破損或因呆滯而無法出售、加工製造等因素而報廢者，除可依會計師查核簽證報告或年度所得稅查核簽證報告核實認定其報廢損失者外，應於事實發生後30日內檢具清單報請該管稽徵機關派員勘查監毀，或事業主管機關監毀並取具證明文件，核實認定。二、生鮮農、魚類商品或原料、物料、在製品，因產品特性或相關衛生法令規定，於過期或變質後無法久存者，可依會計師查核簽證報告或年度所得稅查核簽證報告核實認定報廢損失。」；次按，營利事業委託會計師查核簽證申報所得稅辦法第10條規定，「……會計師辦理所得稅查核簽證申報工作，應依據前2條對委任人會計制度、內部會計控制狀況及會計作業真確性之瞭解與評估，憑以決定合宜之方法及程序，加以審查或抽查。……前2項實施之查核方法、查核程序、抽查範圍、查核結果及所作處理，應具體翔實作成紀錄，連同所獲得之查核證據資料，彙整編訂成工作底稿，並據以提出簽證申報查核報告書。」。

二、 按受查公司100及101年度營利事業所得稅結算申報案件係由本案會計師查核簽證，該公司分別於100年度及101年度報廢生鮮蔬果金額5,224,308元、成衣金額14,327,749元，帳列於營業成本項下，上開存貨金額占資產負債表存貨科目比例重大（資產負債表存貨列報餘額：99年度5,224,308元；100年度20,574,776元；101年度12,566,155元），依前揭查核準則第101條之1規定，本可依會計師年度所得稅查核簽證報告核實認定報廢損失，惟查受查公司原申報之會計師營利事業所得稅簽證申報說明書，未見營業成本項下包含存貨報廢損失之相關說明，工作底稿內亦無存貨報廢損失相關查核程序，直至臺北國稅局查核時，會計師始更新上開查核說明、補提示存貨報廢報告書、存貨報廢明細等資料，並補提供100年度存貨報廢相關工作底稿。

三、 依會計師事後補提之存貨報廢報告書所載，會計師主張依據所得稅法暨有關法令規定，派員抽核存貨報廢品名及數量，並實地觀察報廢資產銷毀或廢棄之過程，予以查核竣事，惟查：

(一) 100年度：受查公司報廢生鮮蔬果重量404噸（金額5,224,308元），會計師主張報廢地點於台中，惟據臺北國稅局北投所對該址所有權人及轉出租人查證結果，該址並無營業與存放貨物之情事，又會計師所陳，報廢現場為一座小山蔬果，且報廢之生鮮蔬果因放置一段時間已脫水而乾縮，會計師如何執行抽核存貨報廢品名及數量之程序，工作底稿並無相關說明，亦無記載相關查核程序或查核證據；另報廢生鮮蔬果重量高達404噸，體積龐大，會計師如何實地觀察蔬果銷毀或廢棄過程，如：清運相關託運流程、負責清運業者資料、了解受查公司是否支付清運相關費用等，工作底稿未見相關記載，且會計師自承未於報廢現場拍照，或留存任何足資核認報廢事實之具體事證，是以尚難證明會計師對100年度存貨報廢損失已執行適當之查核工作，會計師核有違反查核準則第101條之1第1款及第2款規定。

(二) 101年度：受查公司報廢成衣數量553,847件（金額14,327,749元），會計師主張報廢地點於基隆倉儲貨櫃場，惟據臺北國稅局北投所與受查公司負責人范君之訪談紀錄，范君說明受查公司並無倉儲，交易模式係由進貨商直接將貨品運交下游廠商，又據臺北國稅局審認，部分報廢商品無進貨事實，故似無存貨放置問題，會計師工作底稿未見存貨報廢之相關查核程序及查核證據，尚難確認會計師是否確有查核存貨真實存在及進行報廢程序。又報廢成衣數量高達553,847件，體積龐大，會計師如何實地觀察成衣銷毀或廢棄過程，如：清運相關託運流程、負責清運業者資料、了解受查公司是否支付清運相關費用等，工作底稿未見相關記載，且會計師自承未於報廢現場拍照，或留存任何足資核認報廢事實之具體事證，是以尚難證明會計師對101年度存貨報廢損失已執行適當之查核工作，會計師亦有違反查核準則第101條之1第1款及第2款規定。

四、 又會計師主張其已親自參與報廢過程，在風險及整體狀況可掌握下，相關資料實無庸再揭露於工作底稿中，惟工作底稿係為會計師執行查核過程、查核程序、抽查範圍及查核結果與結論之依據，俾利確認會計師已依規定執行查核工作，若工作底稿無相關記載，實難確認會計師已確實執行相關查核工作，會計師違反營利事業委託會計師查核簽證申報所得稅辦法第10條規定，核有缺失。

按法務部102年12月24日法律字第10203514330號函釋，懲戒罰與行政罰之區隔，須從處罰之組織、程序、要件及種類予以實質觀察，如係因違反行政法上義務而予制裁者，應屬行政罰，復考量近來已有2件會計師懲戒案，經最高行政法院判決會計師懲戒處分適用行政罰法第27條3年裁處權時效規定，爰就曾裕會計師查核簽證受查公司101年度營利事業所得稅結算申報報告書之缺失事項予以衡酌，會計師核有違反會計師法第11條、第41條、臺灣省會計師公會章程第14條、台北市會計師公會章程第17條，洵堪認定，爰依同法第61條第3款、第5款及第62條第4款規定，決議如主文；至於曾裕會計師查核簽證受查公司100年度財務報告，另案函請原移案機關本於職權適當處理。

中華民國105年3月24日

主任委員　吳裕群

委員　劉連煜（請假）

委員　陳明進

委員　劉嘉雯

委員　林嬋娟（請假）

委員　許崇源

委員　陳富煒

委員　劉昇昌

委員　陳柏華

委員　張學志

委員　李燕松

委員　李鎂（請假）

委員　吳自心

委員　詹庭禎（請假）

委員　鍾瑞蘭（請假）

被付懲戒人如不服本決議，應於送達之次日起20日內，附具理由書向會計師懲戒覆審委員會申請覆審。